Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, w wyroku z 26.11.2020 r. uznał, że odmienne traktowanie przez
ten sam organ dwóch konkurencyjnych produktów podważa zaufanie podatnika do organów podatkowych
i narusza przepisy regulujące procedurę wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego.
Zaskarżona interpretacja indywidualna dotyczyła sprzedaży urządzenia edukacyjnego do placówek
oświatowych z zastosowaniem 0 proc. stawki podatku VAT, tak jak w przypadku podobnych produktów,
zamiast stawki podstawowej (I SA/Ke 342/20 WSA w Kielcach).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w omawianej sprawie odwołał się do tezy postawionej 7.2.2019 r. przez
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z którą „sytuacja, gdy dwie strony tego samego stosunku zobowiązaniowego,
na tle tego samego stanu faktycznego i prawnego, otrzymują całkowicie przeciwstawne interpretacje indywidualne,
bez wskazania przyczyn zmiany stanowiska, stanowi niewątpliwie naruszenie zasady prowadzenia postępowania
w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych” (I FSK 142/17) i uchylił zaskarżoną przez spółkę interpretację
indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów.
Stan faktyczny
Spółka zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od
towarów i usług w zakresie ustalenia czy urządzenia sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług
w pozycji 26.20.13.0 „Maszyny cyfrowe do automatycznego przetwarzania danych, zawierające w tej samej
obudowie co najmniej jednostkę centralną, oraz urządzenia wejścia i wyjścia, nawet połączone", na które składają
się: jednostka centralna PC, projektor, obudowa, czujniki ruchu zawierają się w wykazie towarów określonych przez
załącznik nr 8 do ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej:
VATU) i ich sprzedaż na rzecz placówek oświatowych podlega opodatkowaniu 0 proc. stawką podatku VAT.
Skarżąca spółka jest producentem urządzenia edukacyjnego „Magiczny dywan” czyli urządzenia projekcyjnego,
spełniającym jednocześnie funkcje podłogi i stołu interaktywnego, służącego do ćwiczeń i zabaw ruchowych
z dziećmi oraz rehabilitacji dorosłych i osób starszych. Urządzenie składa się z jednostki centralnej PC, projektora,
obudowy i czujników ruchu. Dotychczas spółka sprzedawała swój produkt na rynku krajowym i na rynku unijnym
z zastosowaniem stawki podstawowej VAT w wysokości 23 proc. Stawkę tą spółka stosowała też podczas sprzedaży
urządzenia edukacyjnego do placówek oświatowych.
W toku swojej działalności spółka spotkała się z urządzeniami edukacyjnymi podobnymi do urządzeń przez nią
produkowanych. Okazało się jednak, że urządzenia te oferowane są placówkom oświatowym z preferencyjną stawką
podatku VAT wynoszącą 0 proc. Spółka zwróciła się wobec tego do organu podatkowego z prośbą o weryfikację
możliwości stosowania stawki preferencyjnej 0 proc. przy sprzedaży swojego produktu do placówek oświatowych.
Spółka wskazała, że ma na uwadze „niekorzystne przesłanki ekonomiczne prowadzonej przez spółkę działalności,
wynikające z różnego klasyfikowania opodatkowania w VAT sprzedaży tych samych co do rodzaju produktów przez
konkurencyjne podmioty, co w bezpośredni sposób wpływa na rynkową pozycję spółki oraz potrzebę
zagwarantowania bezpieczeństwa podatkowego stosowanych stawek VAT w przyszłości”. W opinii spółki zarówno do
produkowanego przez nią urządzenia, jak i urządzeń konkurencyjnych, nie powinno się stosować preferencyjnej
stawki podatku VAT, gdyż urządzenia te nie mieszczą się w definicji towarów określonych w załączniku nr 8 do
VATU.
Interpretacja indywidualna
W zaskarżonej interpretacji indywidualnej Minister Rozwoju i Finansów przywołał przepisy VATU określające
przedmiot opodatkowania (art. 5 ust. 1), definicję dostawy towarów (art. 7 ust. 1), definicję towarów (art. 2 pkt 6),
stawkę podstawową opodatkowania (art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1), a także przepisy w zakresie opodatkowania
towarów stawką 0 proc. (art. 83 ust. 1 pkt 26, art. 83 ust. 13, ust. 14, ust. 15 treść załącznika nr 8) oraz określające
definicję placówek oświatowych (art. 43 ust. 1). Organ podkreślił, że nie każda dostawa sprzętu komputerowego do
placówki oświatowej (lub dla organizacji humanitarnych, charytatywnych lub edukacyjnych w celu dalszego
nieodpłatnego przekazania placówkom oświatowym) może być objęta preferencyjną stawką podatku VAT, a jedynie
dostawa sprzętu wymienionego w załączniku nr 8 do VATU. Chodzi m.in.o: jednostki centralne komputerów, serwery,
monitory, zestawy komputerów stacjonarnych, urządzenia do transmisji danych cyfrowych, drukarki oraz skanery.
Towary te określono, zdaniem organu dość szeroko, gdyż ustawodawca nie podał konkretnych kodów Polskiej
Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Niemniej jednak jest to, jak podkreślił organ, katalog zamknięty. Ponadto organ
wskazał, że brak jest ustawowej definicji zestawu komputerowego, co uzasadnia przyjęcie przez organ podatkowy



potocznego rozumienia tego pojęcia - „na zestaw komputerowy składa się jednostka centralna komputera,
urządzenie wejścia i urządzenie wyjścia. Urządzeniem wejścia co do zasady jest np. klawiatura, myszka, itp.
Urządzeniem wyjścia jest monitor, poprzez który komputer komunikuje się z użytkownikiem (...) stacjonarny oznacza
znajdujący się gdzieś na stałe, niezmieniający miejsca pobytu lub swego położenia". W związku z powyższym
urządzenia „Magiczny dywan" produkowanego przez skarżącą spółkę nie można uznać za zestaw komputerowy
stacjonarny. Dodatkowo, urządzenie to nie pełni funkcji typowych dla zestawu komputerowego stacjonarnego. Pełni
natomiast funkcję podłogi i stołu interaktywnego. Zatem dostawa tego urządzenia na rzecz placówek oświatowych,
w interpretacji organu podatkowego, nie podlega opodatkowaniu stawką 0 proc. na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 26
VATU i prawidłowe jest stosowane dotychczas przez spółkę opodatkowanie urządzenia stawką 23 proc.
Skarga do WSA
Na powyższą interpretację indywidualną spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Kielcach. Spółka zarzuciła organowi podatkowemu m.in. to, że w interpretacji nie przedstawiono wystarczającej
argumentacji i nie dokonano oceny prawnej w sposób, który może być uznany za budzący zaufanie do organów
podatkowych. Spółka argumentowała, że produkowane przez nią urządzenie nie posiada żadnych cech
uniemożliwiających zakwalifikowanie go jako stacjonarnego zestawu komputerowego. Spółka zwróciła ponadto
uwagę, że produkowane przez nią urządzenie jest tożsame z urządzeniami konkurencji, w przypadku których organ
podatkowy uznał za zasadne stosowanie preferencyjnej 0 proc. stawki podatku VAT przy sprzedaży urządzeń do
placówek edukacyjnych (interpretacje indywidualne z 1.12.2016 r. i 3.9.2015 r.). Stanowisko organu podatkowego,
który odmiennie traktuje konkurencyjnych podatników w odniesieniu do stawki opodatkowania ich towarów rodzi,
w opinii spółki, brak zaufania podatnika do organów podatkowych.
WSA w Kielcach podzielił zaskarżoną opinię organu podatkowego. Sąd uznał, że produkowane przez spółkę
urządzenie nie jest zestawem komputerowym i podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Sąd nie
podzielił interpretacji spółki co do tożsamości urządzeń produkowanych przez nią i jej konkurencję.
Skarga kasacyjna
Spółka wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA uznał, że sąd I instancji nie wyjaśnił
„z jakich przyczyn uznał dokonaną przez organ ocenę za prawidłową”, nie wskazał też konkretnych powodów, dla
których zaakceptował tezę organu podatkowego o tym, że „Magiczny Dywan” nie może być uznany za zestaw
komputerowy i w związku z tym jego dostawa nie podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 0 proc. VAT.
Wątpliwości budzi poprawne zakwalifikowanie spornego urządzenia, tym bardziej, że skarżąca spółka zwracała
uwagę na odmienną kwalifikację podobnych, konkurencyjnych urządzeń. NSA uchylił zaskarżony wyrok i przekazał
sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach - uzasadnienie prawne
WSA w Kielcach uznał skargę za zasadną. Przede wszystkim Sąd podzielił zarzut spółki o naruszenie przez organ
podatkowy zasady zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja
podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: OrdPU). WSA podkreślił, że zgodnie z orzecznictwem sądów
administracyjnych, naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów
podatkowych może być samodzielną przesłanką uchylenia decyzji podatkowej (np. wyrok NSA z 17.5.2016 r., II FSK
894/14).
Skarżąca wskazała, że na krajowym rynku funkcjonują urządzenia podobne do tych produkowanych przez spółkę i są
oferowane placówkom edukacyjnym z preferencyjną stawką VAT. Przytoczyła ponadto wspomniane już wyżej
interpretacje indywidualne, dokładnie opisujące urządzenia. Wynika z nich, że są one tożsame z opisem urządzenia
produkowanego przez spółkę. Sąd uznał, że sąd I instancji zbyt arbitralnie podszedł do oceny produkowanego przez
spółkę urządzenia w kontekście oceny czy można uznać je za zestaw komputerowy. Sąd nie wyjaśnił także, dlaczego
w jego opinii, urządzenie to nie pełni funkcji typowych dla zestawu komputerowego, ani tym bardziej, nie wyjaśnił,
o jakie funkcje chodzi. Nie wyjaśnił też, dlaczego funkcja dydaktyczno-rehabilitacyjna wskazywana przez spółkę jako
funkcja urządzenia, nie jest typową funkcją zestawu komputerowego. WSA uznał, że „nie sposób zatem jest wywieść
z jakich powodów organ uznał, że przedstawione przez wnioskodawcę urządzenie nie jest jednym z urządzeń
wymienionych w analizowanym załączniku nr 8 do VATU”.
Ostatecznie WSA uznał, że „wydana przez organ podatkowy interpretacja narusza przepisy regulujące procedurę
wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, gdyż pozostaje w sprzeczności z innymi indywidualnymi
interpretacjami przepisów prawa podatkowego, a w efekcie przyjmuje, że organ dopuścił się naruszenia zasady
zaufania, która to wyrażona jest w art. 121 § 1 OrdPUj”. WSA dodał, że „sytuacja, gdy dwie strony tego samego
stosunku zobowiązaniowego, na tle tego samego stanu faktycznego i prawnego, otrzymują całkowicie przeciwstawne
interpretacje indywidualne, bez wskazania przyczyn zmiany stanowiska, stanowi niewątpliwie naruszenie zasady
prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych”. W związku z tym sąd uznał
zaskarżoną interpretację za nieprawidłową i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.



Wyrok I SA/Ke 342/20 WSA w Kielcach